“背靠背”工程量清單審計(jì)制度的實(shí)踐探索

何旭平

工程項(xiàng)目建設(shè)具有投資大、周期長(zhǎng)、環(huán)節(jié)多和不可逆性等特點(diǎn)，是一個(gè)管理風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)集中的領(lǐng)域。防范和解決風(fēng)險(xiǎn)的重要措施之一是實(shí)施跟蹤審計(jì)。近年來，我校內(nèi)部審計(jì)緊密結(jié)合實(shí)際，積極探索跟蹤審計(jì)的工作思路、切入點(diǎn)、介入時(shí)間和具體流程，初步構(gòu)建起了以內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)、清單審計(jì)和合同審計(jì)為重點(diǎn)的“三位一體”的跟蹤審計(jì)模式。其中，針對(duì)工程量清單提出并推行“背靠背”審計(jì)制度。

“背靠背”清單審計(jì)制度的構(gòu)想始于2008年，2009年第一次實(shí)行，其后的重大投資項(xiàng)目相繼都執(zhí)行了這項(xiàng)制度，共涉及四個(gè)項(xiàng)目，總投資5.5億。

一、實(shí)施“背靠背”清單審計(jì)制度的動(dòng)因

動(dòng)因之一：工程量清單的特殊意義

工程量清單是擬建工程的分部分項(xiàng)工程項(xiàng)目、措施項(xiàng)目、其他項(xiàng)目名稱和相應(yīng)數(shù)量的明細(xì)清單。是形成招標(biāo)控制價(jià)、投標(biāo)報(bào)價(jià)和計(jì)算工程量的標(biāo)準(zhǔn)，是支付進(jìn)度款，調(diào)整工程價(jià)款、辦理工程結(jié)算的依據(jù)。在工程建設(shè)的過程中，清單編制在施工設(shè)計(jì)圖紙之后招標(biāo)之前，既承上啟下，又有源頭性特點(diǎn)，同時(shí)清單及其計(jì)價(jià)的影響貫穿招標(biāo)、施工和結(jié)算整個(gè)過程。

在工程量清單招標(biāo)方式下，招標(biāo)人（建設(shè)單位）提供工程量清單，投標(biāo)人參與競(jìng)爭(zhēng)自主報(bào)價(jià)，形成工程造價(jià)。投標(biāo)人報(bào)價(jià)是市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)下的自主報(bào)價(jià)，受市場(chǎng)機(jī)制約束。工程量清單由（招標(biāo)人）建設(shè)單位負(fù)責(zé)，編制準(zhǔn)確、完整、高質(zhì)量的清單成為建設(shè)單位進(jìn)行造價(jià)管理最為直接有效的必須的活動(dòng)。

工程量清單編制和計(jì)價(jià)活動(dòng)是一項(xiàng)政策性、技術(shù)性很強(qiáng)的工作，建設(shè)單位對(duì)大型建設(shè)項(xiàng)目工程量清單編制工作一般委托造價(jià)咨詢機(jī)構(gòu)代行。從實(shí)踐的情況來看，盡管都是根據(jù)設(shè)計(jì)圖紙、現(xiàn)場(chǎng)情況和相關(guān)要求進(jìn)行清單編制，由于受個(gè)人能力、精力和理解等多方面的影響，不同清單編制人編制后質(zhì)量是有差異的，有的差異還很大。如果沒有一個(gè)對(duì)中介機(jī)構(gòu)的工作質(zhì)量評(píng)價(jià)、監(jiān)督和制約機(jī)制，其工作質(zhì)量是否達(dá)到要求難以保證且做到心中有數(shù)。另外，事實(shí)上還存在清單編制人與招標(biāo)人串通舞弊的風(fēng)險(xiǎn)。

動(dòng)因之二：“背靠背”清單審計(jì)制度的現(xiàn)實(shí)可行性

問題的針對(duì)性。缺乏準(zhǔn)確性和完整性的工程量清單是工程建設(shè)領(lǐng)域諸多問題產(chǎn)生的根源之一。比如招投標(biāo)過程中的串標(biāo)圍標(biāo)和非均衡報(bào)價(jià)問題；施工過程中的工程變更和偷工減料問題；超概算預(yù)算、超合同價(jià)問題等等。低質(zhì)量的工程量清單和隨意的清單變更給投標(biāo)人和施工單位提供了變通和變更的機(jī)會(huì)，這種機(jī)會(huì)不僅會(huì)導(dǎo)致造價(jià)的增加，有時(shí)會(huì)直接導(dǎo)致腐敗問題的發(fā)生。提高工程量清單編制質(zhì)量是一個(gè)很好的抓手和切入點(diǎn)。

良好的操作性。通常情況下，內(nèi)審部門會(huì)安排對(duì)基建管理部門負(fù)責(zé)的工程量清單進(jìn)行審核。采用“背靠背”方式進(jìn)行清單審核，只是審核方式的改進(jìn)，不會(huì)增加太多的工作難度和數(shù)量，因此具有良好的操作可行性。

一定的經(jīng)濟(jì)性。實(shí)行“背靠背”清單審計(jì)增加的投資成本大約在0.1%-0.15%之間。如果原計(jì)劃就安排清單審核，清單獨(dú)立編制和清單審核執(zhí)行相同的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，采用獨(dú)立編制的方式核對(duì)清單便不會(huì)產(chǎn)生新的投資成本。另一方面，利用中介的優(yōu)勢(shì)克服了內(nèi)部審計(jì)部門人員不足、工程技術(shù)能力薄弱等問題。

二、“背靠背”清單審計(jì)的主要做法及其成效

（一）主要做法

第一階段：基建管理部門負(fù)責(zé)編制一套工程量清單（一般由招標(biāo)代理單位編制），審計(jì)部門負(fù)責(zé)編制另一套工程量清單，兩家編制單位工作完全獨(dú)立和保密。工作的關(guān)鍵是選擇好編制單位、明確工作要求、做到工作“背靠背”。

第二階段：組織兩家編制單位就清單進(jìn)行核對(duì)，兩家差異全部協(xié)調(diào)一致后，最終確定工程量清單和形成招標(biāo)控制價(jià)，作為招標(biāo)文件的重要組成部分。工作的關(guān)鍵是做好清單細(xì)項(xiàng)的“優(yōu)中選優(yōu)”及其對(duì)編制單位工作質(zhì)量的評(píng)價(jià)。

第三階段：在施工準(zhǔn)備階段和施工初期組織清單編制單位與施工企業(yè)進(jìn)行清單再核對(duì)，促進(jìn)施工企業(yè)對(duì)工程量清單內(nèi)容的理解，解答施工企業(yè)提出的疑義；現(xiàn)場(chǎng)管理和工程變更、結(jié)算過程中嚴(yán)格執(zhí)行清單標(biāo)準(zhǔn)；在整個(gè)施工階段兩家編制單位提供清單問題的咨詢。工作的關(guān)鍵是嚴(yán)格工程變更管理和嚴(yán)格執(zhí)行清單標(biāo)準(zhǔn)來維護(hù)清單和清單計(jì)價(jià)的嚴(yán)肅性。

（二）“背靠背”清單審計(jì)制度的實(shí)施成效

學(xué)校審計(jì)和基建部門對(duì)“背靠背”清單審計(jì)實(shí)施效果進(jìn)行了持續(xù)跟蹤和總結(jié)?，F(xiàn)選取了一個(gè)實(shí)施和一個(gè)沒有實(shí)施“背靠背”清單審計(jì)制度的兩個(gè)投資項(xiàng)目，就核減率、變更項(xiàng)數(shù)、變更金額、結(jié)算中有爭(zhēng)議需要協(xié)調(diào)的事項(xiàng)數(shù)等四個(gè)反向指標(biāo)進(jìn)行了比對(duì)分析。a項(xiàng)目沒有實(shí)行“背靠背”審計(jì)制度，投資額1.2億元；b項(xiàng)目實(shí)行了“背靠背”清單審計(jì)制度，合同價(jià)2.46億元。有關(guān)對(duì)比數(shù)據(jù)見右圖：

通過數(shù)據(jù)比較分析和對(duì)有關(guān)人員的調(diào)查了解，我們認(rèn)為“背靠背”清單審計(jì)制度在以下諸多方面產(chǎn)生了積極作用。

1．優(yōu)化了工程量清單質(zhì)量，為招標(biāo)提供了更為準(zhǔn)確的控制價(jià)，為施工現(xiàn)場(chǎng)管理和結(jié)算決算工作提供了更為剛性的標(biāo)準(zhǔn)。減少了結(jié)算審計(jì)協(xié)調(diào)時(shí)間和精力，在更多細(xì)節(jié)上地促進(jìn)了設(shè)計(jì)完善。

2．減少了工程變更，消減了施工管理過程中的變通和變更機(jī)會(huì)。b項(xiàng)目投資規(guī)模是a項(xiàng)目2倍，一般情況下，規(guī)模越大變更事項(xiàng)和金額及爭(zhēng)議協(xié)調(diào)事項(xiàng)數(shù)也會(huì)相應(yīng)增加，而實(shí)際結(jié)果是實(shí)行了“背靠背”清單審計(jì)后，變更事項(xiàng)和金額不僅沒有增加反而大幅度降低，變更項(xiàng)數(shù)減少了一半，變更金額下降就更為明顯。

3．強(qiáng)化了對(duì)清單編制人的監(jiān)督，有效防范了清單編制人與投標(biāo)人之間的串通舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

4．現(xiàn)場(chǎng)管理和變更決策的過多參與會(huì)模糊管理責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的界限，從而導(dǎo)致基建管理部門和內(nèi)審計(jì)部門的協(xié)調(diào)難度和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的增加和擴(kuò)大。由于以提升工程量清單質(zhì)量為抓手之一的跟蹤審計(jì)，內(nèi)審部門對(duì)工程施工現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)管和變更聯(lián)系單簽證介入不必過深，管理責(zé)任和審計(jì)責(zé)任相對(duì)明確，審計(jì)較好地保持了獨(dú)立性，降低了工作越位風(fēng)險(xiǎn)和工作協(xié)調(diào)難度。

三、幾點(diǎn)體會(huì)

一是要立足于治理。推行跟蹤審計(jì)目的在于更好實(shí)現(xiàn)建設(shè)項(xiàng)目的目標(biāo)。工程質(zhì)量和造價(jià)是建設(shè)項(xiàng)目的兩個(gè)核心目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)這兩個(gè)目標(biāo)依賴兩個(gè)機(jī)制的作用，一個(gè)是治理機(jī)制，一個(gè)是市場(chǎng)機(jī)制。治理的完善與否決定工程的質(zhì)量和市場(chǎng)機(jī)制是否能得到充分發(fā)揮，市場(chǎng)監(jiān)督機(jī)制能否充分發(fā)揮決定造價(jià)的合理性。機(jī)制制度才是最有效和經(jīng)濟(jì)的監(jiān)督制約手段。理想的跟蹤審計(jì)措施不僅應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)對(duì)具體環(huán)節(jié)和問題上的監(jiān)督，更重要的是要從根本上促進(jìn)治理的改進(jìn)和市場(chǎng)機(jī)制的作用發(fā)揮，實(shí)現(xiàn)審計(jì)與治理的良性互動(dòng)。具體到“背靠背”清單審計(jì)也不例外，清單審計(jì)只是促進(jìn)清單管理水平提高的手段，清單管理水平的提高才是出成效的根本。要以清單審計(jì)為切入點(diǎn)，進(jìn)一步發(fā)展和形成“清單管理”概念，推動(dòng)明確角色責(zé)任，完善配套措施，建立工作機(jī)制和權(quán)力制衡機(jī)制。只有當(dāng)制度機(jī)制內(nèi)生的監(jiān)督制約作用發(fā)揮出來了，“背靠背”清單審計(jì)制度才能真正成為跟蹤審計(jì)的一項(xiàng)好制度。

在我們的清單審計(jì)實(shí)踐中，之所以能取得一些成效，除了“背靠背”的合理性外，另一個(gè)重要的原因在于堅(jiān)持從機(jī)制制度上發(fā)現(xiàn)問題、解決問題，對(duì)基建管理內(nèi)控制度和風(fēng)險(xiǎn)管理情況保持了持續(xù)關(guān)注，投入了大量的精力，良好發(fā)揮了管理參謀作用。在2007年，學(xué)校內(nèi)審部門利用上級(jí)部門對(duì)學(xué)校進(jìn)行基建管理審計(jì)的契機(jī)，對(duì)2001年所有建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行了全面梳理，對(duì)存在的問題和薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行整理和深入剖析，提出了一系列改進(jìn)建議。學(xué)校根據(jù)審計(jì)部門意見及時(shí)研究制定了基建管理辦法和合同管理辦法。在內(nèi)審部門的協(xié)助下基建管理部門根據(jù)基建管理辦法研究制定20多項(xiàng)具體管理規(guī)定，其中涉及工程量清單管理的有8項(xiàng)，持續(xù)改善的清單管理水平為清單審計(jì)制度的推行和改進(jìn)提供了良好的支撐和基礎(chǔ)。

二是要著力消減施工管理過程中的變通和變更機(jī)會(huì)。施工管理過程中變通和變更機(jī)會(huì)與造價(jià)的增加和各種問題的存在呈正相關(guān)關(guān)系，這種機(jī)會(huì)越多，越容易導(dǎo)致造價(jià)增加和管理上問題的發(fā)生。有的施工企業(yè)想方設(shè)法制造和利用這種機(jī)會(huì)，甚至有的企業(yè)以低價(jià)中標(biāo)獲得進(jìn)入機(jī)會(huì)，以變通和變更獲取額外利潤(rùn)。這種機(jī)會(huì)的存在意味著施工企業(yè)擺脫了市場(chǎng)約束，同行競(jìng)爭(zhēng)，而獲得了與建設(shè)單位談判和博弈機(jī)會(huì)，能否博弈中占據(jù)優(yōu)勢(shì)取決于雙方的博弈能力。事實(shí)上施工企業(yè)由于信息、技術(shù)等的優(yōu)勢(shì)在博弈中常常處于更為有利的地位。招標(biāo)時(shí)企業(yè)的報(bào)價(jià)是競(jìng)爭(zhēng)價(jià)，變更時(shí)是談判價(jià)；招標(biāo)時(shí)是公開招標(biāo)，變更時(shí)是單一來源采購(gòu)；招標(biāo)時(shí)是批發(fā)價(jià)，變更時(shí)可能是零售價(jià)。所以，施工企業(yè)希望這種機(jī)會(huì)越多越好，而建設(shè)單位卻是要盡可能消減這種機(jī)會(huì)?！氨晨勘场鼻鍐螌徲?jì)的直接目標(biāo)是從源頭上保障工程量清單編制質(zhì)量，通過提高清單編制時(shí)的預(yù)見性、完整性和準(zhǔn)確性來最大程度上避免施工管理中不必要的變更和變通；在招投標(biāo)階段，以完整準(zhǔn)確的工程量清單為依據(jù)，通過招標(biāo)、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)產(chǎn)生建設(shè)項(xiàng)目工程造價(jià)。

三是要努力構(gòu)建良好的溝通和協(xié)作機(jī)制。建設(shè)項(xiàng)目一般都有諸多的內(nèi)部和外部的參與主體，如建設(shè)方、施工單位、設(shè)計(jì)單位、審計(jì)中介等等，他們互相聯(lián)系和聯(lián)動(dòng)，其中工程量清單是這種聯(lián)系和聯(lián)動(dòng)的一個(gè)重要介質(zhì)。開展清單審計(jì)不可避免地會(huì)把內(nèi)部審計(jì)帶入這個(gè)聯(lián)系和聯(lián)動(dòng)之中，參與觀念和信息等的交換和影響，協(xié)同完成工作任務(wù)。內(nèi)部審計(jì)要高度重視與相關(guān)部門單位的交流和溝通，主動(dòng)構(gòu)建起良好的溝通和協(xié)作機(jī)制，在日常具體的交流和協(xié)調(diào)中，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，揭示風(fēng)險(xiǎn)，提出解決意見，發(fā)揮審計(jì)的影響力。

（作者單位：浙江師范大學(xué)審計(jì)處）